Θα θέλαμε να μας υποδείξετε με βάση την εμπειρία σας μια λύση αν υπάρχει που να είναι δοκιμασμένη και όσον το δυνατόν να μην επιφέρει έντονες αμφισβητήσεις από τη πλευρά της Φορολογικής Διοίκησης.
ΑΠΑΝΤΗΣΗ:
1. Οι διατάξεις του Ν.2859/2000
1.α) Στο άρθρο 8 ("παροχή υπηρεσιών") του Ν.2859/2000 αναφέρεται ότι «2. Ως παροχή υπηρεσιών λογίζονται επίσης: α) η εκμετάλλευση ξενοδοχείων, επιπλωμένων δωματίων και οικιών, κατασκηνώσεων και παρόμοιων εγκαταστάσεων, χώρων στάθμευσης κάθε είδους μεταφορικών μέσων και τροχόσπιτων, […] δ) i. Η εκμίσθωση βιομηχανοστασίων και χρηματοθυρίδων. ii. Η εκμίσθωση χώρων για άσκηση επαγγελματικής δραστηριότητας σε μισθωτή υποκείμενο στο φόρο, αυτοτελώς ή στα πλαίσια μικτών συμβάσεων, εφόσον ο εκμισθωτής το επιθυμεί και υποβάλλει για αυτό αίτηση επιλογής φορολόγησης. […]».
β) Στο άρθρο 22 ("απαλλαγές στο εσωτερικό της χώρας") του Ν.2859/2000 αναφέρεται ότι : «1. Απαλλάσσονται από το φόρο: […] κστ) οι μισθώσεις ακινήτων, εκτός αυτών της περίπτωσης δ' της παραγράφου 2 του άρθρου 8. […]»
Για την περίπτωση της παρ. 1.κστ' του άρθρου 22 του Ν.2859/2000 ο εκμισθωτής θα πρέπει αποξενώνεται από το ακίνητο και παραχωρεί στο μισθωτή το δικαίωμα να κατέχει το ακίνητο ως εάν ήταν κύριος αυτού (χωρίς να παρέχει -ο εκμισθωτής προς το μισθωτή- καμία υπηρεσία όπως λ.χ. καθαριότητα ή φύλαξη).
1.2 Για την έκταση των διατάξεων του ΦΠΑ σημαντικό είναι το περιεχόμενο της ΔΕΕΦ Α 1048210/24-3-2016. Από αυτή κρίνουμε ότι θα πρέπει να παρατεθούν τα εξής :
α) «3.3 Παραχώρηση ανοιχτού θεάτρου σε θιάσους με παράλληλη παροχή ηλεκτρικού ρεύματος και υπηρεσιών ηλεκτρολόγου:
i) Σύμφωνα με το άρθρο 22.1.κστ΄ του Κώδικα Φ.Π.Α (Ν.2859/2000), όπως έχει τροποποιηθεί και ισχύει, απαλλάσσονται από το Φ.Π.Α. οι μισθώσεις ακινήτων, πλην αυτών του άρθρου 8.2.β' του Κώδικα Φ.Π.Α.. Σε κάθε περίπτωση, η ανωτέρω απαλλακτική διάταξη πρέπει να ερμηνεύεται συσταλτικώς, δεδομένου ότι οι απαλλαγές συνιστούν αποκλίσεις από τη γενική αρχή του Φ.Π.Α., σύμφωνα με την οποία ο φόρος επιβάλλεται σε κάθε παροχή υπηρεσιών που πραγματοποιείται εξ' επαχθούς αιτίας από υποκείμενο στο φόρο (Δ.Ε.Ε. C-150/99 και C-280/04).
ii) Κατά πάγια νομολογία του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης (Δ.Ε.Ε.), έχουν κριθεί τα παρακάτω. Πρώτον, η μίσθωση ακινήτων χαρακτηρίζεται από το ότι πρόκειται για μια σχετικώς παθητική δραστηριότητα έναντι αντιπαροχής, η οποία συνδέεται με την πάροδο του χρόνου, και όχι για μια παροχή υπηρεσιών δυναμένη να λάβει άλλο χαρακτηρισμό (C-284/03). Δεύτερον, η μίσθωση ακινήτου χαρακτηρίζεται από το γεγονός ότι αποκλείει άλλα πρόσωπα (πλην του μισθωτή) από τη χρήση του ακινήτου (C-409/98 και C-108/99).
iii) Στο βαθμό που παρέχετε τόσο το ηλεκτρικό ρεύμα όσο και υπηρεσίες ηλεκτρολόγου, προκύπτει ότι δεν αποξενώνεστε από το ακίνητο και ότι παρέχετε μια σύνθετη υπηρεσία στους ενδιαφερόμενους θιάσους (παραχώρηση χώρου - ηλεκτροδότηση - τεχνική υποστήριξη για το ανέβασμα παραστάσεων), η οποία είναι ευρύτερη της μίσθωσης ενός ακινήτου. Άλλωστε, κατά τις συνήθεις εμπορικές πρακτικές, οι εν λόγω παραχωρήσεις έχουν βραχεία διάρκεια ενώ από το έγγραφό σας δεν προκύπτει ότι εμποδίζεται (π.χ. με περίφραξη) η πρόσβαση άλλων προσώπων (π.χ. δημοτών για περίπατο) σε ώρες που δεν διεξάγονται παραστάσεις. Συνεπώς, η εν λόγω υπηρεσία δεν συνιστά απαλλασσόμενη μίσθωση, αλλά μια σύνθετη υπηρεσία, η οποία υπάγεται σε Φ.Π.Α. με τον κανονικό συντελεστή 23%.»,
β) «3.6 Ενοικίαση χώρου καφετέριας με εξοπλισμό, ενοικίαση χώρου εστίασης εντός του Αθλητικού Κέντρου και παραχώρηση της εκμετάλλευσης χώρου κινηματογράφου μαζί με την υλικοτεχνική υποδομή, με παράλληλη παροχή ηλεκτρικής ενέργειας ή/και ύδρευσης/αποχέτευσης μέσω ενδιάμεσων μετρητών:
i Λαμβάνοντας υπόψη τα αναφερόμενα στα έγγραφά σας, τις διατάξεις του Κώδικα Φ.Π.Α. και την ανωτέρω αναφερόμενη στο σημείο 3.3 του παρόντος, νομολογία του Δ.Ε.Ε., η Υπηρεσία μας καλείται να απαντήσει επί του φορολογικού χειρισμού των ανωτέρω παρεχόμενων υπηρεσιών.
ii) Σημειώνεται ότι από τα αναφερόμενα στα έγγραφά σας δεν προκύπτει το εάν παρέχετε ή όχι, έστω και με έμμεσο τρόπο, και άλλες υπηρεσίες (π.χ. φύλαξη περιφραγμένου χώρου εντός του οποίου βρίσκονται μεταξύ άλλων ακίνητων και τα εν θέματι μισθωμένα ακίνητα, συντήρηση/επισκευές/καθαρισμός του κτιρίου εντός του οποίου βρίσκεται το κάθε μισθωμένο ακίνητο κ.λπ.) ούτε ο ακριβής βαθμός αποξένωσης σας από τα μισθωμένα ακίνητα.
iii) Σύμφωνα με τη νομολογία του Δ.Ε.Ε. (C-173/88) προκύπτει ότι σε περίπτωση που μια παρεπόμενη υπηρεσία είναι στενά συνδεδεμένη με την καθεαυτό απαλλασσόμενη πράξη της μίσθωσης ακινήτου, τότε η παρεπόμενη πράξη δεν μπορεί να αποκλείεται από το ευεργέτημα της απαλλαγής. Από το συνδυασμό νεότερων αποφάσεων του Δ.Ε.Ε. (C-572/07 και C-392/11) προκύπτει ότι το κατά πόσον η μίσθωση ακινήτου (απαλλασσόμενη πράξη) και μια δεύτερη παρεχόμενη από τον εκμισθωτή υπηρεσία (φορολογητέα πράξη), μπορούν να χωριστούν η μία από την άλλη είναι θέμα πραγματικό, το οποίο κρίνεται υπό το φως των ειδικών περιστάσεων της κάθε υπόθεσης. Σημειώνεται δε, ότι σε περίπτωση που κάποιες ή όλες οι πράξεις που περιγράφεται στα έγγραφά σας θεωρηθούν, κατά περίπτωση, ως ενιαία παροχή υπηρεσίας, τότε πρέπει να κριθεί το εάν συνιστούν είτε μια ενιαία απαλλασσόμενη μίσθωση ακινήτου είτε μια ενιαία φορολογητέα παροχή μιας σύνθετης υπηρεσίας με κανονικό συντελεστή Φ.Π.Α. 23%.
iv) Σε κάθε περίπτωση, η παροχή ηλεκτρικής ενέργειας ή/και υπηρεσιών ύδρευσης/αποχέτευσης, μέσω ενδιάμεσων μετρητών συνιστά ένδειξη - πλην όμως όχι απόδειξη - που συνηγορεί εναντίον της ύπαρξης απαλλασσόμενης μίσθωσης ακινήτου, υπό την έννοια της μη-αποξένωσής σας από τα ακίνητα. Εφόσον, όμως, θεωρηθεί πως κάποια από τις ανωτέρω πράξεις συνιστά απαλλασσόμενη μίσθωση ακινήτου (είτε ως ενιαία παροχή είτε αυτοτελώς σε σχέση με άλλη φορολογητέα πράξη πχ με την ενοικίαση του εξοπλισμού), τότε, σε αμφότερες αυτές τις περιπτώσεις, η παροχή ηλεκτρικής ενέργειας ή/και ύδρευσης/αποχέτευσης, συνιστούν αυτοτελείς φορολογητέες πράξεις, και μπορείτε να χρησιμοποιείτε τον οικείο συντελεστή Φ.Π.Α. (13% για την ηλεκτρική ενέργεια, 13% για την παράδοση νερού, 23% για την αποχέτευση), μόνο εφόσον κατανέμετε, απλώς, την δαπάνη στους μισθωτές των ακινήτων. Κατ΄ αντιδιαστολή, εάν διαπιστωθεί ότι παρέχετε μια ενιαία σύνθετη παροχή υπηρεσίας (παραχώρηση ακινήτων, εξοπλισμός, φύλαξη, ηλεκτρικό, ύδρευση κλπ) ή εάν χρεώνετε ποσό επιπλέον της κατανάλωσης του μισθωτή, τότε οφείλετε να επιρρίπτετε τον κανονικό συντελεστή 23%.
v) Από τα παραπάνω, προκύπτει ότι η απάντηση στα ερωτήματα που παρατίθενται στο παρόν σημείο (3.6) του εγγράφου, μπορεί να δοθεί μόνο κατόπιν ελέγχου των πραγματικών περιστατικών από την αρμόδια Δ.Ο.Υ., υπό το φως της κατά τα ανωτέρω νομολογίας του Δ.Ε.Ε..».
1.3 Στα παραπάνω αναφερόμενα της ΔΕΕΦ Α 1048210/24-3-2016 μπορεί να αντιπαρατεθεί (ως αντίλογος θα λέγαμε) το παρακάτω από την ΠΟΛ.1059/2018 (έστω και αν αναφέρεται στις βραχυχρόνιες μισθώσεις στα πλαίσια της οικονομίας διαμοιρασμού) : «4. […] απαλλάσσονται από τον ΦΠΑ οι βραχυχρόνιες μισθώσεις ακινήτων στο πλαίσιο της οικονομίας του διαμοιρασμού, υπό τον όρο ότι κατά τη διάρκεια της μίσθωσης δεν παρέχονται από μέρους του εκμισθωτή πρόσθετες υπηρεσίες προς τους μισθωτές, ανάλογες με τις παρεχόμενες στον ξενοδοχειακό ή παρόμοιο τομέα, όπως υπηρεσίες καθαριότητας, περισυλλογής απορριμμάτων, αντικατάστασης κλινοσκεπασμάτων και λοιπών οικιακών ειδών, βοηθητικού προσωπικού και λοιπές υπηρεσίες για την περιποίηση των πελατών. Η απλή παροχή κλινοσκεπασμάτων δεν θεωρείται ως πρόσθετη παροχή υπηρεσίας κατά τα ανωτέρω, συνεπώς δεν ασκεί επιρροή στην απαλλαγή από τον ΦΠΑ. Ομοίως, το γεγονός ότι στην αξία του μισθώματος περιλαμβάνονται και λοιπές παροχές κοινής ωφέλειας, όπως το ηλ. ρεύμα, η ύδρευση, η τηλεφωνία, το ίντερνετ και οι κοινόχρηστες δαπάνες, που ως χρεώσεις επιβαρύνουν τον εκμισθωτή και στη συνέχεια μετακυλίονται στον μισθωτή, δεν αποτελεί πρόσθετη παροχή υπηρεσιών κατά την ανωτέρω έννοια και συνεπώς επίσης δεν επηρεάζεται η εφαρμογή της απαλλαγής. Αυτονόητο είναι ότι στο πλαίσιο αυτό δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ που επιβαρύνει τις ανωτέρω δαπάνες του εκμισθωτή ή άλλες που αφορούν στο ακίνητο (όπως για εργασίες επισκευής ή συντήρησης του ακινήτου) 5. Για λόγους ίσης μεταχείρισης, απαλλάσσονται επίσης από τον ΦΠΑ οι βραχυχρόνιες μισθώσεις ακινήτων οι οποίες ενεργούνται με τους όρους που αναφέρονται στην προηγούμενη παράγραφο 4 για τις βραχυχρόνιες μισθώσεις ακινήτων στο πλαίσιο της οικονομίας του διαμοιρασμού, αλλά δεν ενεργούνται μέσω ψηφιακών πλατφορμών, καθώς η χρήση ή μη του διαδικτύου δεν αποτελεί κριτήριο για την εφαρμογή της απαλλαγής από τον ΦΠΑ.».
2. για το ερώτημα
α) Οι ιατροί που απαλλάσσονται από το ΦΠΑ (για τις εκροές τους) κατά τις διατάξεις του άρθρου 22 του Ν.2859/2000 δεν απαλλάσσονται από το ΦΠΑ για τις εισροές τους, δηλαδή οι δαπάνες τους όπως λ.χ. γραφική ύλη, ηλεκτρικό κ.λπ. επιβαρύνονται με ΦΠΑ. Το ίδιο θα ισχύσει και για την περίπτωση μίσθωσης χώρου με ΦΠΑ.
β) Η περίπτωση της μίσθωσης χώρου σε ακίνητο όπου στο μίσθωμα περιλαμβάνεται η ύδρευση, η θέρμανση, η τηλεφωνία καθώς και η παροχή υπηρεσιών καθαριότητας ή/και φύλαξης ή/και ασφάλισης (αν αυτά εννοείτε ως κοινόχρηστα) και η παροχή υπηρεσιών γραμματειακής υποστήριξης εκτιμούμε ότι θα θεωρηθεί από την ελεγκτική αρχή ότι αποτελεί μια συνολική παροχή υπαγόμενη σε ΦΠΑ
γ) Η περίπτωση της μίσθωσης χώρου σε ακίνητο όπου στο μίσθωμα περιλαμβάνεται η ύδρευση, η θέρμανση και η τηλεφωνία, χωρίς καμία άλλη παροχή υπηρεσιών από τον εκμισθωτή (καθαριότητα, φύλαξη, γραμματειακή υποστήριξη) θα πρέπει να διευκρινιστεί από την φορ. διοίκηση (στα πλαίσια της ΔΕΕΑΦ 1048210/2016 με τον αντίλογο της ΠΟΛ.1059/2018, αν δηλαδή τα οριζόμενα στις παρ. 4 και 5 της ΠΟΛ.1059/2018 έχουν εφαρμογή μόνο στις βραχυχρόνιες μισθώσεις ή μπορεί να γίνει αναλογική εφαρμογή και στις λοιπές μισθώσεις).
δ) Η περίπτωση μόνο της μίσθωσης χώρου, με πλήρη αποξένωση του εκμισθωτή, με τις δαπάνες ύδρευσης, ηλεκτρικού και τηλεφωνίας να μοιράζονται και να βαρύνουν άμεσα τους μισθωτές (δηλ. να μην μετακυλίονται από τον εκμισθωτή στους μισθωτές), με τις λοιπές υπηρεσίες όπως καθαριότητα, φύλαξη, τηλεφωνικά ραντεβού, να παρέχονται από τρίτους και να βαρύνουν άμεσα τους μισθωτές, καταλήγει σε μίσθωση χώρου με απαλλαγή ΦΠΑ κατά το άρθρο 22 του Ν.2859/2000.
Σε κάθε περίπτωση, απαραίτητη είναι η τεκμηρίωση και από το συμφωνητικό και από τα πραγματικά γεγονότα.
Πηγή: e-forologia.gr
Δεν υπάρχουν σχόλια:
Δημοσίευση σχολίου