Μεταβίβαση επιχείρησης, Φ.Π.Α και Χαρτόσημο....

Έχουμε δύο διακριτά θέματα αν και αφορούν και τα δύο σε μεταβίβαση επιχείρησης. Το ένα θέμα είναι η φορ. ΦΠΑ και το άλλο θέμα είναι το στοιχείο που εκδίδεται για την μεταβίβαση.

 

1 ο  θέμα : ΦΠΑ

1.1 Σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθρου 5 του κωδ. ΦΠΑ (Ν.2859/2000) «Δε θεωρείται ως παράδοση αγαθών η μεταβίβαση αγαθών επιχείρησης ως συνόλου, κλάδου ή μέρους της από επαχθή ή χαριστική αιτία ή με τη μορφή εισφοράς σε υφιστάμενο ή συνιστώμενο νομικό πρόσωπο. Στην περίπτωση αυτή το πρόσωπο που αποκτά τα αγαθά θεωρείται, για την εφαρμογή του νόμου αυτού, ότι υπεισέρχεται ως διάδοχος στα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις του προσώπου που μεταβιβάζει. Η διάταξη αυτή δεν έχει εφαρμογή, αν το πρόσωπο που μεταβιβάζει ή το πρόσωπο που αποκτά τα αγαθά ενεργεί πράξεις για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου.».

Για την έννοια/ έκταση της παραπάνω διάταξης  θα πρέπει να δείτε στην On Line Τράπεζα την ΠΟΛ.1103/1990 σε συνδυασμό και με την ΠΟΛ.1149/2017 με την οποία έγινε αποδεκτή από την ΑΑΔΕ η γνωμ. 164/2017 του ΝΣΚ. Σχετικά ακόμα η ΠΟΛ.1277/1995.

Επί του παρόντος μπορεί να παρατεθεί από την βιβλιογραφία, από το έργο του Δ. Γκλεζάκου για τον ΦΠΑ έκδοσης 2008, το Θ.5.22 "Μεταβίβαση επιχείρησης ως συνόλου, που γίνεται από επαχθή αιτία"

«H μεταβίβαση επιχείρησης ως συνόλου που γίνεται με αντάλλαγμα, εμπίπτει στις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 5 του κώδικα Φ.Π.Α. (θεωρείται πράξη εκτός πεδίου Φ.Π.Α.) και κατά συνέπεια δεν επιβαρύνεται με Φ.Π.Α. αλλά με χαρτόσημο εφόσον ισχύουν αθροιστικά οι πιο κάτω προϋποθέσεις:

1. Να γίνεται μεταβίβαση επιχείρησης ως συνόλου. Η μεταβιβαζόμενη επιχείρηση μπορεί να είναι είτε ατομική είτε εταιρική. Η επιχείρηση θεωρείται ότι μεταβιβάζεται ως σύνολο στην περίπτωση που μεταβιβάζεται ενιαία το σύνολο των δικαιωμάτων και των υποχρεώσεων αυτής (ενεργητικό και παθητικό) δηλαδή να μεταβιβάζονται ως σύνολο τα αγαθά της επιχείρησης (εμπορεύσιμα και πάγια), τα άυλα αγαθά αυτής (π.χ. φήμη, πελατεία, εμπορικότητα, βιομηχανικό σήμα κ.λπ.), οι απαιτήσεις της, οι υποχρεώσεις της κ.λπ. έτσι ώστε το πρόσωπο που αποκτά την επιχείρηση (αγοραστής) να καθίσταται καθολικός διάδοχος του μεταβιβάζοντος την επιχείρηση (πωλητή), τόσο ως προς τα δικαιώματα, όσο και προς τις υποχρεώσεις της μεταβιβαζόμενης επιχείρησης. Συνεπώς, δεν θεωρείται ως μεταβίβαση επιχείρησης ως συνόλου η μεταβίβαση μόνο του ενεργητικού ή η μεταβίβαση μόνο του παθητικού αυτής.

2. Η μεταβίβαση της επιχείρησης να γίνεται με επαχθή αιτία, δηλαδή με αντάλλαγμα, πχ. λόγω πώλησης.

3. Ο αγοραστής θα πρέπει να συνεχίσει τη λειτουργία της μεταβιβαζόμενης επιχείρησης με την ίδια οικονομική δραστηριότητα αυτής.

4. Τόσο ο πωλητής όσο και ο αγοραστής θα πρέπει να ενεργούν πράξεις για τις οποίες παρέχετε δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ εγκύκλιος 10/1987, ΠΟΛ.1103/1990, γνωμοδ. Νομικών Δ/νσεων 52/1990).

Επισημαίνεται ότι, εάν στην πιο πάνω αναφερόμενη μεταβίβαση επιχείρησης ως συνόλου:

α) Ο πωλητής είναι υποκείμενος με δικαίωμα έκπτωσης αλλά ο αγοραστής είναι απαλλασσόμενος χωρίς δικαίωμα έκπτωσης, τότε η πράξη είναι υποκείμενη στο Φ.Π.Α.. π.χ. επιχείρηση "Βιβλιοπωλείου" μεταβιβάζεται σε επιχείρηση "Φροντιστηρίου" (δεν εμπίπτει στις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 5 του Κώδικα ΦΠΑ).

β) Ο πωλητής είναι απαλλασσόμενος χωρίς δικαίωμα έκπτωσης τότε η πράξη είναι απαλλασσόμενη από Φ.Π.Α. (περ. κθ’ του άρθρου 22 του κώδικα Φ.Π.Α.). π.χ. επιχείρηση "Γυμναστηρίου" μεταβιβάζεται σε επιχείρηση "Φυσικοθεραπευτηρίου"».

! σημείωση : Τηρουμένων των παραπάνω, στην αξία της μεταβίβασης (δεν επιβάλλεται Φ.Π.Α.) επιβάλλεται αναλογικό τέλος χαρτοσήμου 2% (πλέον εισφορά 20% υπέρ ΟΓΑ).

1.2 Σε περίπτωση που αποφασιστεί ότι θα πωληθούν ορισμένα μόνο από τα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης, τότε η πώληση δεν εμπίπτει στην (κατά τα ανωτέρω) διάταξη της παρ. 4 του άρθρου 5 του κωδ. Φ.Π.Α. (πώληση ως σύνολο, ενεργητικό και παθητικό). Η πώληση αυτή είναι με ΦΠΑ.

 

2 ο  θέμα : ΕΛΠ

2.1 Για τις προϊσχύουσες διατάξεις (ΚΒΣ / ΚΦΑΣ) για την μεταβίβαση επιχείρησης ως σύνολο ή υποκαταστήματος, πηγή / αναφορά έχουμε στο Θ.316 του άρθρου 12 του έργου του κ. Σταματόπουλου ΚΒΣ Ανάλυση- Ερμηνεία (εκδ. 2008). Από το θέμα αυτό παρατίθεται απόσπασμα:

Θ.316 «Μεταβίβαση επιχείρησης ή κλάδου αυτής στο σύνολο. Μεταβίβαση υποκαταστήματος. Απαλλαγή από το Φ.Π.Α.. Τρόπος έκδοσης τιμολογίου :

3. Από τις διατάξεις του άρθρο 12 παρ. 16 του Κ.Β.Σ. δεν προκύπτει εξαίρεση ή ειδική ρύθμιση σχετικά με την υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου. Στην παρ. 16 κατονομάζονται οι περιπτώσεις για τις οποίες δεν απαιτείται τιμολόγιο και βεβαίως δεν συμπεριλαμβάνεται η περίπτωση αυτή.

6. Το φορολογικό στοιχείο που πρέπει να εκδοθεί είναι το Τιμολόγιο- Δελτίο Αποστολής. Δελτίο Αποστολής απαιτείται ακόμα και στην περίπτωση κατά την οποία δεν λαμβάνει χώρα διακίνηση των αγαθών, αφού εκδίδεται σε κάθε περίπτωση χονδρικής πώλησης σύμφωνα με το άρθρο 11 παρ. 1 του ΚΒΣ.

Τα αγαθά, στο Τ-ΔΑ πρέπει να περιγραφούν αναλυτικά κατ' είδος, είτε είναι εμπορεύσιμα είτε είναι πάγια. Στην συνέχεια περιγράφονται άλλα στοιχεία του ενεργητικού και ακολουθούν μειωτικά οι υποχρεώσεις (παθητικό) της μεταβιβαζόμενης επιχείρησης. Τέλος αναγράφεται η υπεραξία της επιχείρησης (φήμη- πελατεία κ.λπ.). [...]».

! σημείωση : Κατά τα γνωστά, από το χρόνο ισχύος των ΕΛΠ έχει καταργηθεί ο ΚΦΑΣ και όλες οι εφαρμοστικές αποφάσεις για τον ΚΦΑΣ και τον ΚΒΣ (δείτε το άρθρο 39 του Ν.4308/2014 για τις εξαιρέσεις).

2.2 Υπό ΕΛΠ (Ν.4308/2014), στο άρθρο 8 περί τιμολογίου πώλησης, στις παρ. 1- 2 αναφέρεται «(παρ. 1) Τιμολόγιο είναι το στοιχείο που εκδίδεται από την υποκείμενη σε αυτόν το νόμο οντότητα για κάθε πώληση αγαθών και παροχή υπηρεσιών, εντός της χώρας ή άλλης χώρας μέλους της Ευρωπαϊκής Ένωσης ή προς άλλη χώρα, καθώς και σε κάθε περίπτωση συναλλαγής που υπόκειται σε Φόρο Προστιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α.), βάσει της ισχύουσας νομοθεσίας. (παρ. 1α) Τιμολόγιο εκδίδουν, σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου, και οι οντότητες που είναι εγγεγραμμένες σε ένα από τα ειδικά καθεστώτα των άρθρων 47β και 47γ του Κώδικα Φόρου Προστιθέμενης Αξίας. (παρ. 2) Κάθε έγγραφο που περιλαμβάνει όλες τις πληροφορίες που απαιτούνται για το τιμολόγιο θεωρείται τιμολόγιο, με την προϋπόθεση ότι ο παραλήπτης των αγαθών ή υπηρεσιών που υπόκεινται σε τιμολόγηση αποδέχεται το έγγραφο αυτό.».

Στην ΠΟΛ.1003/31-12-2014 για τις παραπάνω διατάξεις αναφέρεται :

• παρ. 8.2 «… εκδίδεται τιμολόγιο, για πωλήσεις προς άλλη οντότητα που ασκεί επιχειρηματική δραστηριότητα ή το Δημόσιο ή ΝΠΔΔ ή μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα πρόσωπα ή αγρότες του ειδικού καθεστώτος του ΦΠΑ ή εξαγωγές ή γενικά πρόσωπα του άρθρου 1 του παρόντος νόμου»

• παρ. 8.2.1 «Η απαιτούμενη αποδοχή (παράγραφος 2) του τιμολογίου πώλησης (ή έγγραφου που εξομοιώνεται με τιμολόγιο) εκ μέρους του παραλήπτη των αγαθών ή υπηρεσιών που υπόκεινται σε τιμολόγηση μπορεί να διενεργείται με κάθε πρόσφορο τρόπο, έγγραφο ή ηλεκτρονικό. Ενδεικτικά, η εξόφληση του τιμολογίου θεωρείται ως έμμεση αποδοχή αυτού»

Κατά τα ανωτέρω, για την μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης (ενεργητικό - παθητικό) εκτιμούμε ότι μπορεί να εκδοθεί τιμολόγιο (ως ίσχυσε και υπό ΚΒΣ/ΚΦΑΣ) ή εναλλακτικά, στη βάση των διατάξεων της παρ. 2 του άρθρου 8 του Ν.4308/2014 μπορεί να συνταχθεί άλλο έγγραφο (συμφωνητικό, συμβόλαιο) το οποίο θεωρείται τιμολόγιο εφόσον σε αυτό περιέχονται όλα τα στοιχεία του τιμολογίου, όπως ορίζονται στο άρθρο 9 του νόμου, και είναι αποδεκτό από τους συναλλασσομένους. Υπενθυμίζεται ότι κατά το άρθρο 9 απαιτείται αναλυτική περιγραφή των παραδιδόμενων αγαθών κ.λπ..