Ως υπεραξία νοείται η διαφορά μεταξύ της τιμής κτήσης που κατέβαλε ο φορολογούμενος και της τιμής πώλησης που εισέπραξε. Τυχόν δαπάνες που συνδέονται άμεσα με την αγορά ή την πώληση των τίτλων συμπεριλαμβάνονται στην τιμή κτήσης και την τιμή πώλησης. Επομένως, έξοδα προμήθειας χρηματιστηριακών εταιρειών, μεταβιβαστικά έξοδα Ε.Χ.Α.Ε, έξοδα Χ.Α, φόρος χρηματιστηριακών συναλλαγών 2%, κλπ. διαμορφώνουν το τελικό αποτέλεσμα που προκύπτει από την πώληση των τίτλων.
1. Υπεραξία από επαχθή αιτία
1.1 Επαχθής αιτία
Επαχθής αιτία νοείται η πώληση. Η έννοια της πώλησης ορίζεται με το άρθρο 513 του Αστικού Κώδικα, σύμφωνα με το οποίο με τη σύμβαση της πώλησης ο πωλητής έχει την υποχρέωση να μεταβιβάσει την κυριότητα του πράγματος ή το δικαίωμα (στη συγκεκριμένη περίπτωση των τίτλων), που αποτελούν το αντικείμενο της πώλησης και να παραδώσει το πράγμα και ο αγοραστής έχει την υποχρέωση να πληρώσει το τίμημα που συμφωνήθηκε.
1.2 Μεταβιβαζόμενοι τίτλοι
Κάθε εισόδημα που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης των ακόλουθων τίτλων, καθώς και μεταβίβασης ολόκληρης επιχείρησης, υπόκειται σε φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων:
α) μετοχές σε εταιρεία μη εισηγμένη σε χρηματιστηριακή αγορά,
β) μετοχές και άλλες κινητές αξίες εισηγμένες σε χρηματιστηριακή αγορά, εφόσον ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό τουλάχιστον μισό τοις εκατό (0,5%),
Ως μετοχές των περιπτώσεων α΄ και β΄ νοούνται τόσο αυτές των ημεδαπών όσο και των αλλοδαπών εταιρειών (διαπραγματεύσιμες και μη σε χρηματιστηριακή αγορά), καθόσον ο νόμος δεν κάνει διάκριση. Επίσης, ως μετοχές νοούνται και οι εταιρικές μερίδες της ετερόρρυθμης εταιρείας κατά μετοχές, καθόσον αυτές, σύμφωνα με την παρ.1 του άρθρου 284 του Ν.4072/2012 , παρίστανται με μετοχές και κάθε εταιρική μερίδα αντιστοιχεί σε μία ή περισσότερες μετοχές. Επίσης, στην περ. β΄ των ως άνω διατάξεων εμπίπτει και η τυχόν υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση τίτλων παραστατικών δικαιωμάτων κτήσης μετοχών «warrants» που αποκτήθηκαν λόγω συμμετοχής στις αυξήσεις κεφαλαίου των τραπεζών «Εθνική Τράπεζα», «AlphaBank» και «Τράπεζα Πειραιώς»
γ) μερίδια ή μερίδες σε προσωπικές εταιρείες,
Στο πεδίο εφαρμογής της περίπτωσης γ΄ εμπίπτει το εισόδημα (υπεραξία) από μεταβίβαση ποσοστού συμμετοχής σε κοινοπραξία δεδομένου ότι με βάση τις διατάξεις της παρ.3 του άρθρου 293 του Ν.4072/2012 , ορίζεται ότι εφόσον η κοινοπραξία ασκεί εμπορική δραστηριότητα, εφαρμόζονται ως προς αυτήν αναλόγως οι διατάξεις για την ομόρρυθμη εταιρεία. Περαιτέρω, στις ίδιες διατάξεις εμπίπτει και η μεταβίβαση μεριδίων εταιρειών περιορισμένης ευθύνης, ιδιωτικών κεφαλαιουχικών εταιρειών, κοινωνιών και αστικών εταιρειών.
Επισημαίνεται ότι εμπίπτουν και τα μερίδια των ΟΣΕΚΑ που είναι εγκατεστημένοι στην ημεδαπή ή σε άλλο κράτος μέλος της Ε.Ε. ή σε κράτος ΕΟΧ/ΕΖΕΣ. Ειδικά για την υπεραξία που αποκτούν οι μεριδιούχοι από την εκποίηση μεριδίων από ημεδαπούς ΟΣΕΚΑ έχουν εφαρμογή οι ειδικότερες διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 103 του Ν.4099/2012, οι οποίες δεν έχουν καταργηθεί με το N.4172/2013 και με τις οποίες ορίζεται ότι αυτή απαλλάσσεται από το φόρο εισοδήματος ενώ αντίθετα, η υπεραξία που προκύπτει από την εκποίηση μεριδίων από ΟΣΕΚΑ με έδρα σε τρίτες χώρες φορολογείται ελλείψει απαλλακτικής διάταξης. Αναφορικά με τη φορολογική μεταχείριση της υπεραξίας που αποκτούν οι μεριδιούχοι από την εκποίηση μεριδίων από ΟΣΕΚΑ Ε.Ε ή ΕΟΧ/ΕΖΕΣ γίνεται δεκτό, σύμφωνα και με την πάγια νομολογία ΔΕΕ (C-370/11, Επιτροπή κατά Βελγίου) ότι αυτή εξομοιώνεται με αυτή των μεριδιούχων των ημεδαπών ΟΣΕΚΑ.
δ) κρατικά ομόλογα και έντοκα γραμμάτια ή εταιρικά ομόλογα,
Ως υπεραξία από μεταβίβαση ομολόγων της περίπτωσης δ΄ δεν νοείται η τυχόν διαφορά που προκύπτει μεταξύ της ονομαστικής αξίας και της αξίας κτήσης των τίτλων αυτών κατά την ημερομηνία λήξης τους, λόγω απόκτησής τους στη δευτερογενή αγορά. Επισημαίνεται ότι από το φόρο εισοδήματος απαλλάσσεται και η υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση ημεδαπών εταιρικών ομολόγων, κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 14 του Ν.3156/2003 , καθόσον οι διατάξεις αυτές ως ειδικότερες κατισχύουν του άρθρου 42 του Ν.4172/2013 . Γίνεται δεκτό ότι για λόγους ίσης μεταχείρισης και σύμφωνα με την πάγια νομολογία ΔΕΕ, της ίδιας απαλλαγής τυγχάνουν και τα εταιρικά ομόλογα που έχουν εκδοθεί από εταιρείες ΕΕ και ΕΟΧ/ΕΖΕΣ (C-370/11, Επιτροπή κατά Βελγίου, C-338/11, Santander, C-436/06, Gr0nfeldt, C-265/04, Bouanich, C-345/05, Επιτροπή κατά Πορτογαλίας, C-219/03, Επιτροπή κατά Ισπανίας).
ε) παράγωγα χρηματοοικονομικά προϊόντα.
Ως μεταβίβαση σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο νοείται και η εισφορά των ανωτέρω τίτλων για την κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου εταιρείας. Ειδικά για τίτλους που αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά ή πολυμερή μηχανισμό διαπραγμάτευσης, οι διατάξεις της παραγράφου αυτής έχουν εφαρμογή, εφόσον οι τίτλοι αυτοί έχουν αποκτηθεί από την1η Ιανουαρίου 2009 και εξής.
1.3 Προσδιορισμός υπεραξίας μεταβιβαζόμενων τίτλων
1.3.1. Μεταβίβαση ατομικής επιχείρησης που τηρεί απλογραφικά βιβλία
Ως τιμή πώλησης και κτήσης θα λαμβάνεται υπόψη το τίμημα που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης. H τιμή κτήσης εάν δεν μπορεί να προσδιοριστεί, θα θεωρείται ότι είναι μηδενική. Ειδικότερα και ενδεικτικά, στοιχεία της ατομικής επιχείρησης κατά το έτος μεταβίβασης και κατά το έτος έναρξης εργασιών, όπως πάγια της επιχείρησης, αποθέματα, απαιτήσεις, υποχρεώσεις κ.λπ.., συμβάλλουν στην εκτίμηση του προσδιορισμού της αξίας πώλησης και κτήσης της μεταβιβαζόμενης επιχείρησης, κατά τον έλεγχο από τη Φορολογική Αρχή.
H υπεραξία από τη μεταβίβαση ατομικής επιχείρησης, αφορά όχι την καθ΄ αυτό πώληση των παγίων και εμπορευμάτων στο νέο ιδιοκτήτη καθόσον αυτά σε κάθε περίπτωση, αποτελούν ακαθάριστα έσοδα του μεταβιβάζοντος. Ευνόητο, ότι σε περίπτωση αποσβεσμένων πάγιων στοιχείων της επιχείρησης, ολόκληρο το τίμημα της πώλησης αποτελεί φορολογητέο έσοδο από επιχειρηματική δραστηριότητα. Η υπεραξία εν προκειμένω, αντιστοιχεί στην άυλη αξία αυτής, όπως αέρας, επωνυμία, σήμα, προνόμια, φήμη και πελατεία κ.λπ., και φορολογείται με συντελεστή 15%, ενώ δεν αφορά εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα.
1.3.2 Κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας
Στην περίπτωση εισφοράς ημεδαπών ή αλλοδαπών τίτλων σε ημεδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα για την κάλυψη ή αύξηση κεφαλαίου του, ως τιμή πώλησης λαμβάνεται υπόψη αυτή που προσδιορίζεται από την αποτίμηση των εισφορών σε είδος που διενεργείται πλέον από τα όργανα που προβλέπονται στο άρθρο 17 του Ν. 4548/2018 ή το τίμημα που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης, κατά περίπτωση. Όταν οι πιο πάνω τίτλοι εισφέρονται σε αλλοδαπό νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, ως τιμή πώλησης λαμβάνεται υπόψη η ονομαστική αξία των τίτλων που λαμβάνει ο εισφέρων ως αντάλλαγμα.
1.3.3 Μεταβιβάσεις τίτλων μη εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά
Για μεταβιβάσεις τίτλων (μετοχών, μεριδίων Ε.Π.Ε., μερίδων προσωπικών εταιρειών, κ.λπ.) μη εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, ως τιμή πώλησης θα λαμβάνεται αυτή που δηλώνεται από τους συναλλασσόμενους και αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης η οποία δεν μπορεί να είναι μικρότερη από την αξία των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας που εκδίδει τους μεταβιβαζόμενους τίτλους κατά το χρόνο μεταβίβασης. Ως τιμή κτήσης, θα λαμβάνεται η χαμηλότερη μεταξύ αυτής που προσδιορίζεται με βάση την αξία των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας που εκδίδει τους μεταβιβαζόμενους τίτλους κατά το χρόνο απόκτησης των τίτλων και του τιμήματος που αναγράφεται στη σύμβαση μεταβίβασης, κατά το χρόνο απόκτησης των τίτλων.
Ως ίδια κεφάλαια των επιχειρήσεων που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, θα λαμβάνονται τα ίδια κεφάλαια όπως αυτά εμφανίζονται στο τελευταίο πριν την ημερομηνία μεταβίβασης μηνιαίο ισοζύγιο της επιχείρησης. Τυχόν εγγραφές που έχουν γίνει μέχρι την ημερομηνία μεταβίβασης στους λογαριασμούς αυτούς λαμβάνονται υπόψη.
Για τον προσδιορισμό της τιμής κτήσης στις πιο πάνω περιπτώσεις λαμβάνονται υπόψη και οι εταιρικές πράξεις που έχουν λάβει χώρα μέχρι το χρόνο της μεταβίβασης, όπως για παράδειγμα, τυχόν αυξήσεις ή μειώσεις κεφαλαίου ανεξάρτητα αν με αυτές μεταβάλλεται ο αριθμός ή η αξία των τίτλων, κ.λπ.. Είναι αυτονόητο ότι σε περίπτωση δωρεάν χορήγησης μετοχών στους μετόχους λόγω αύξησης του μετοχικού κεφαλαίου με κεφαλαιοποίηση αποθεματικών (αποθεματικό λόγω υπέρ το άρτιο έκδοση μετοχών, από φορολογημένα κέρδη, κ.λπ..), οι μετοχές αυτές θα επηρεάσουν την τιμή κτήσης των μετοχών και επομένως και την υπεραξία που θα προκύψει κατά την πώληση των μετοχών της υπόψη εταιρείας.
Ως ίδια κεφάλαια των επιχειρήσεων που τηρούν απλογραφικά βιβλία, θα λαμβάνονται τα κεφάλαια όπως προκύπτουν από το καταστατικό ίδρυσης της εταιρείας και τις τροποποιήσεις αυτού. Επίσης, θα λαμβάνονται υπόψη τυχόν αγορές παγίων, επιδοτήσεις οι οποίες δεν έχουν συμπεριληφθεί στην αξία κτήσης των παγίων και στην κάλυψη λοιπών δαπανών, καθώς και λοιπά στοιχεία που αποδεικνύουν την αύξηση του κεφαλαίου και για τα οποία η εταιρεία δεν έχει προβεί σε τροποποίηση καταστατικού.
Ειδικότερα, για την εξεύρεση των ιδίων κεφαλαίων (καθαρής θέσης) της επιχείρησης που τηρεί απλογραφικά βιβλία και συνεπώς αυτά δεν αποτυπώνονται σε λογαριασμούς, η άντλησή τους γίνεται έμμεσα από τα περιουσιακά στοιχεία και τις υποχρεώσεις (περι-λαμβανομένων των προβλέψεων) της επιχείρησης έστω και αν αυτά παρακολουθούνται εξωλογιστικά. Έτσι, ο προσδιορισμός των ιδίων κεφαλαίων επιχειρήσεων με απλογραφικά βιβλία θα είναι ανάλογος των ιδίων κεφαλαίων επιχειρήσεων με διπλογραφικά βιβλία που προκύπτουν από τους οικείους λογαριασμούς. Το άθροισμα παγίων (μείον αποσβεσμένα - απομειωμένα), αποθεμάτων, απαιτήσεων, προκαταβολών και εσόδων εισπρακτέων, επενδύσεων σε χρηματοοικονομικά στοιχεία, ταμειακών διαθεσίμων και λοιπών στοιχείων, συνιστά το σύνολο του ενεργητικού της επιχείρησης, από το οποίο αν αφαιρεθούν οι μακροπρόθεσμες και βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις καθώς και τυχόν προβλέψεις, προκύπτουν τα ίδια κεφάλαια της επιχείρησης.
Σύμφωνα με τα πιο πάνω εκτεθέντα, επειδή η επιχείρηση από τη σύστασή της με την πορεία των εργασιών της και την όλη δραστηριότητά της, δημιουργεί φήμη και πελατεία καθώς και ίδια κεφάλαια, χωρίς να υποχρεούται σε τυπική αύξηση του αρχικού εταιρικού κεφαλαίου κατά τη μεταβίβαση των εταιρικών μερίδων με επαχθή αιτία (πώληση), για να υπολογισθεί η υπεραξία ως διαφορά μεταξύ τιμής πώλησης και τιμής κτήσης αυτών λαμβάνονται υπόψη τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας, που λόγω απλογραφικών βιβλίων νοούνται ως η διαφορά μεταξύ ενεργητικών και παθητικών στοιχείων της εταιρείας.
Κατόπιν των ανωτέρω, κατά την πώληση των μερίδων προσωπικής εταιρείας ανέγερσης και πώλησης οικοδομών με απλογραφικά βιβλία, θα ληφθεί υπόψη η αξία των απούλητων διαμερισμάτων που βρίσκονται στην κατοχή της εταιρείας για τον υπολογισμό της υπεραξίας, καθόσον αυτά αποτελούν εμπορεύσιμα στοιχεία της επιχείρησης (αποθέματα) όπως και τα οικόπεδα - γαίες στα οποία προορίζονταν να ανεγερθούν οικοδομές προς πώληση.
1.3.4 Μεταβιβάσεις τίτλων που αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά
Αναλυτικότερα, προκειμένου για τίτλους που αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά ή πολυμερή μηχανισμό διαπραγμάτευσης συμπεριλαμβανομένης και της Εναλλακτικής Αγοράς του Χρηματιστηρίου Αθηνών (π.χ. μετοχές, ομόλογα του Ελληνικού Δημοσίου, παράγωγα χρηματοοικονομικά προϊόντα), οι τιμές κτήσης και πώλησης καθορίζονται από τα δικαιολογητικά έγγραφα συναλλαγών που εκδίδουν οι χρηματιστηριακές εταιρείες, τα πιστωτικά ιδρύματα ή οιοσδήποτε φορέας που διενεργεί συναλλαγές, κατά την ημέρα διακανονισμού της συναλλαγής.
Εάν το φυσικό πρόσωπο έχει προβεί σε διαδοχικές αποκτήσεις τίτλων και στη συνέχεια μεταβιβάσει το σύνολο ή μέρος αυτών, ως τιμή κτήσης των πωλούμενων τίτλων λαμβάνεται η μέση τιμή κτήσης που προκύπτει από τη συνολική αξία κτήσης των τίτλων δια της συνολικής ποσότητας αυτών.
Στην περίπτωση που οι μεταβιβαζόμενοι τίτλοι έχουν αποκτηθεί από κληρονομιά, δωρεά ή γονική παροχή, ως τιμή κτήσης των τίτλων αυτών, θα λαμβάνεται ο φόρος που καταβλήθηκε λόγω της αιτίας απόκτησης αυτών, καθόσον όλες οι δαπάνες, μεταξύ των οποίων και ο ως άνω φόρος, που συνδέονται με την αγορά των τίτλων και γενικότερα την απόκτηση αυτών συμπεριλαμβάνονται στην τιμή κτήσης των τίτλων.
1.4 Φορολόγηση υπεραξίας μεταβιβαζόμενων τίτλων
Για την υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση των τίτλων που ορίζονται στο άρθρο 42 του Ν.4172/2013 δεν απαιτείται η υποβολή δήλωσης φόρου υπεραξίας και η καταβολή του φόρου στην αρμόδια Δ.Ο.Υ..
Ο δικαιούχος της ωφέλειας θα συμπεριλάβει το αντίστοιχο εισόδημα στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος στο τέλος του έτους και θα φορολογηθεί με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%).
Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και για μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης, δηλαδή μεταβίβαση του συνόλου των μετοχών και μεριδίων ή μερίδων αυτής καθώς και για μεταβίβαση ατομικής επιχείρησης. Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή και όταν ο επιτηδευματίας μεταβιβάζει υποκατάστημα της ατομικής επιχείρησης.
1.4.1 Απαλλαγή από τη φορολογία εισοδήματος
Ειδικά για την υπεραξία που αποκτά φυσικό πρόσωπο από τη μεταβίβαση μετοχών και άλλων κινητών αξιών εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, εφόσον αυτή αφορά τίτλους που έχουν αποκτηθεί πριν την 1/1/2009, απαλλάσσεται της φορολογίας εισοδήματος, ανεξάρτητα του ποσοστού συμμετοχής του μεταβιβάζοντος στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας.
Αντίθετα, για τίτλους που έχουν αποκτηθεί μετά την 1/1/2009, η απαλλαγή από το φόρο υπεραξίας παρέχεται μόνον όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό μικρότερο από μισό τοις εκατό (0,5%). Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι σε περίπτωση κατά την οποία φυσικό πρόσωπο, φορολογικός κάτοικος Ελλάδος, κατά το χρόνο που πωλεί μετοχές εισηγμένες στο ΧΑ ή σε αλλοδαπό χρηματιστήριο, κατέχει ποσοστό μικρότερο του 0,5% των μετοχών της συγκεκριμένης ΑΕ της οποίας μεταβιβάζει τις μετοχές, η υπεραξία που προκύπτει από την πώληση αυτή δεν υπόκειται στη φορολογία του άρθρου 42 του Ν.4172/2013, ανεξάρτητα από το χρόνο απόκτησης των μετοχών, αλλά και τον αριθμό των μετοχών που μεταβιβάζονται.
Επειδή είναι δυνατόν κάποιοι μέτοχοι με ποσοστό 0,5% ή μεγαλύτερο του μετοχικού κεφαλαίου ανώνυμης εταιρείας (κατά το χρόνο πώλησης) να είχαν αποκτήσει μετοχές της εταιρείας αυτής τόσο πριν όσο και μετά την 1/1/2009, επί πωλήσεως αυτών, θα εφαρμόζεται η μέθοδος της F.I.F.O., ούτως ώστε μετά την παρέλευση κάποιου χρονικού διαστήματος να έχουν εξαντληθεί οι μετοχές που είχαν αποκτηθεί μέχρι τον κρίσιμο ως άνω χρόνο και ο νόμος να εφαρμόζεται απρόσκοπτα. Για το σκοπό αυτό, θα πρέπει να ζητείται αντίστοιχη κατάσταση από τις χρηματιστηριακές εταιρείες η οποία θα φυλάσσεται από το φυσικό πρόσωπο και θα προσκομίζεται σε περίπτωση ελέγχου.
1.4.2 Φορολογική μεταχείριση ζημιάς από αποτίμηση τίτλων φυσικού προσώπου
Στην περίπτωση που ο προσδιορισμός της υπεραξίας που προκύπτει από μεταβιβάσεις από φυσικά πρόσωπα, μετοχών, μεριδίων σε Ε.Π.Ε. ή μερίδων σε προσωπικές εταιρείες, κρατικών ομολόγων, εταιρικών ομολόγων και εντόκων γραμματίων, καταλήγει σε αρνητικό ποσό, το αρνητικό αυτό ποσό μεταφέρεται για τα επόμενα πέντε (5) έτη και συμψηφίζεται μόνο με μελλοντικά κέρδη υπεραξίας που προκύπτουν αποκλειστικά από τη μεταβίβαση των παραπάνω τίτλων. Επισημαίνεται, ότι για τον προσδιορισμό του τελικού αποτελέσματος (κέρδος ή ζημίας) από τις ως άνω μεταβιβάσεις λαμβάνεται το αλγεβρικό άθροισμα των πράξεων (συναλλαγών) που φορολογούνται και έχουν λάβει χώρα εντός του ίδιου φορολογικού έτους, όλων των κατηγοριών των τίτλων της παρ.1 του άρθρου 42 του Ν.4172/2013.
Η φορολόγηση της υπεραξίας ή αντίστοιχα η μεταφορά ζημίας για πέντε έτη, αφορά μόνο στις πραγματοποιηθείσες μεταβιβάσεις τίτλων και όχι στην υπερτίμηση ή υποτίμηση αυτών, καθόσον το κέρδος ή η ζημιά από την αποτίμηση των τίτλων που κατέχει φυσικό πρόσωπο, δεν αποτελεί αντικείμενο του φόρου εισοδήματος.
Συνεπώς, η εν λόγω ζημία, είτε προέρχεται από αποτίμηση τίτλων ημεδαπής είτε από τίτλους αλλοδαπής προέλευσης, δεν αναγνωρίζεται φορολογικά και δεν εκπίπτει από το εισόδημα φυσικού προσώπου, ως μη προβλεπόμενη από τις κείμενες διατάξεις.
1.5 Εισόδημα από μεταβίβαση τίτλων που αποκτούν τα ημεδαπά νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες
Όσον αφορά στον προσδιορισμό του εισοδήματος από μεταβίβαση τίτλων που αποκτούν τα ημεδαπά νομικά πρόσωπα και οι νομικές οντότητες του άρθρου 45 του Ν.4172/2013 (Α.Ε., Ε.Π.Ε., κ.λπ.), καθώς και τα νομικά πρόσωπα που δεν έχουν τη φορολογική τους κατοικία στην ημεδαπή αλλά διατηρούν μόνιμη εγκατάσταση στη χώρα μας, λαμβάνεται υπόψη το εισόδημα (υπεραξία) που προκύπτει με βάση τα τηρούμενα βιβλία της επιχείρησης και τα αντίστοιχα παραστατικά, καθόσον σε κάθε περίπτωση τα έσοδα που αποκτούν τα εν λόγω νομικά πρόσωπα θεωρούνται έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα και φορολογούνται ως τέτοια. Στην έννοια της μόνιμης εγκατάστασης στην Ελλάδα αλλοδαπού νομικού προσώπου προκειμένου για την εφαρμογή των διατάξεων αυτών περιλαμβάνονται και τα αλλοδαπά νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα που ασκούν δραστηριότητα στην Ελλάδα μέσω γραφείου, παραρτήματος, κ.λπ. (π.χ. αλλοδαπά εκπαιδευτικά ιδρύματα που δραστηριοποιούνται στην ημεδαπή).
Επισημαίνεται ότι τα ανωτέρω, έχουν εφαρμογή και για μεταβιβάσεις μετοχών και άλλων κινητών αξιών εισηγμένων σε χρηματιστηριακή αγορά, ανεξάρτητα του χρόνου απόκτησής τους και του ποσοστού συμμετοχής.
Ειδικότερα, για τον προσδιορισμό της υπεραξίας από τα ως άνω νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, από την συμφωνηθείσα αξία πώλησης αφαιρείται η τιμή κτήσης. Ως τιμή κτήσης λαμβάνεται αυτή που προκύπτει μετά την αποτίμηση και η οποία εμφανίζεται στα βιβλία της επιχείρησης κατά την 31/12/2013 προκειμένου για μεταβιβάσεις που πραγματοποιήθηκαν εντός του φορολογικού έτους 2014, καθόσον η ζημία από την αποτίμηση έχει αναγνωρισθεί για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της επιχείρησης με βάση τα οριζόμενα στην παρ. 12 του άρθρου 72 του Ν. 4172/2013 ( ΠΟΛ. 1264/2014 ). Για μεταβιβάσεις τίτλων που θα λάβουν χώρα μετά την 1/1/2015 και οι οποίοι έχουν αποκτηθεί πριν την 31/12/2013, ως τιμή κτήσης θα ληφθεί υπόψη η ίδια ως άνω αξία (αυτή που εμφανίζεται στα βιβλία κατά την 31/12/2013), δεδομένου ότι η ζημία που προκύπτει από αποτίμηση τίτλων από 1/1/2014 και μετά δεν εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις της περ. β΄ του άρθρου 22 του Ν.4172/2013 , καθόσον δεν αντιστοιχεί σε πραγματική συναλλαγή. Επισημαίνεται ότι για τίτλους που αποκτώνται από την 1/1/2014 και μετά, ως τιμή κτήσης για τον προσδιορισμό της υπεραξίας κατά τη μεταβίβασή τους λαμβάνεται υπόψη η αρχική τιμή κτήσης τους χωρίς τις μεταγενέστερες αποτιμήσεις τους.
Όταν τα νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες τηρούν απλογραφικά βιβλία, για τον προσδιορισμό της υπεραξίας (κέρδους) που προκύπτει από τη μεταβίβαση των τίτλων που έχουν στο χαρτοφυλάκιό τους, από την συμφωνηθείσα αξία πώλησης των τίτλων αυτών αφαιρείται η αρχική τιμή κτήσης, όπως αυτή προκύπτει από τα τηρούμενα παραστατικά.
Επίσης, στις περιπτώσεις νομικών προσώπων ή νομικών οντοτήτων που δεν τηρούν βιβλία (π.χ. νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα) όταν το κόστος κτήσης δεν μπορεί να προσδιορισθεί λόγω έλλειψης νομίμων παραστατικών, αυτό θεωρείται ότι είναι μηδενικό.
Τα αναφερόμενα σχετικά με την εισφορά τίτλων (βλ. παραπάνω), θα έχουν εφαρμογή και για τους δικαιούχους της παρούσας παραγράφου.
Σε περίπτωση που νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες του άρθρου 45 κατά το στάδιο της εκκαθάρισης προβούν σε αυτούσια διανομή τίτλων που αναφέρονται στην παράγραφο 1 του άρθρου 42 στους μετόχους ή εταίρους τους, εφόσον η αυτούσια διανομή αυτή προβλέπεται από τις οικείες διατάξεις, η διανομή αυτή ισοδυναμεί με πώληση και η υπεραξία φορολογείται στο όνομα του υπό εκκαθάριση νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας.
Τέλος, στην περίπτωση που οι μεταβιβαζόμενοι τίτλοι της παρ. 1 του άρθρου 42 έχουν αποκτηθεί από κληρονομιά, δωρεά ή γονική παροχή, ως τιμή κτήσης των τίτλων αυτών, θα λαμβάνεται ο φόρος που καταβλήθηκε λόγω της αιτίας απόκτησης αυτών, καθόσον όλες οι δαπάνες, μεταξύ των οποίων και ο ως άνω φόρος, που συνδέονται με την αγορά των τίτλων και γενικότερα την απόκτηση αυτών συμπεριλαμβάνονται, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 42, στην τιμή κτήσης των τίτλων.
Ειδικά για μεταβιβάσεις τίτλων που πραγματοποιούνται μεταξύ ημεδαπής επιχείρησης και επιχειρήσεων συνδεδεμένων με αυτή, εφαρμόζονται οι διατάξεις των άρθρων 50 και 51 του Ν.4172/2013 .
Επισημαίνεται ότι, σε περίπτωση που το αποτέλεσμα από τη μεταβίβαση των τίτλων είναι ζημιογόνο, η υπόψη ζημία αναγνωρίζεται φορολογικά, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 27 του Ν.4172/2013 . Αν η ζημία προκύπτει από τη μεταβίβαση τίτλων αλλοδαπής προέλευσης, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ. 3 του ίδιου ως άνω άρθρου και νόμου, δηλαδή δεν αναγνωρίζεται, πλην όμως μπορεί να συμψηφισθεί με εισόδημα που προκύπτει από άλλα κράτη μέλη της Ε.Ε ή του Ε.Ο.Χ. με βάση τις προϋποθέσεις της παραγράφου αυτής.
Σημείωση: Από 1/7/2020 και μετά, το εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής σε νομικό πρόσωπο που εισπράττει ένα νομικό πρόσωπο που είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, απαλλάσσεται από τον φόρο, εάν το νομικό πρόσωπο του οποίου οι τίτλοι μεταβιβάζονται πληροί τις ακόλουθες προϋποθέσεις:
α) περιλαμβάνεται στους τύπους που απαριθμούνται στο Παράρτημα Ι Μέρος Α΄ της Οδηγίας 2011/96/Ε.Ε., όπως ισχύει, και
β) είναι φορολογικός κάτοικος κράτους-μέλους της Ε.Ε., σύμφωνα με τη νομοθεσία του κράτους αυτού και δεν θεωρείται κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε. κατ΄ εφαρμογήν όρων σύμβασης περί αποφυγής διπλής φορολογίας που έχει συναφθεί με αυτό το τρίτο κράτος, και
γ) υπόκειται, χωρίς τη δυνατότητα επιλογής ή απαλλαγής σε έναν από τους φόρους που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι Μέρος Β΄ της Οδηγίας 2011/96/ΕΕ ή σε οποιονδήποτε άλλον φόρο αντικαταστήσει έναν από τους φόρους αυτούς, και
δ) το μεταβιβάζον νομικό πρόσωπο κατέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκα τοις εκατό (10%) της αξίας ή του πλήθους του μετοχικού κεφαλαίου ή βασικού κεφαλαίου ή των δικαιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου του οποίου οι τίτλοι συμμετοχής μεταβιβάζονται, και
ε) το ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής διακρατείται τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες.
Σε περίπτωση μεταβίβασης τίτλων συμμετοχής κατά τα παραπάνω, ο φορολογούμενος δεν μπορεί να εκπέσει τις επιχειρηματικές δαπάνες που συνδέονται με τη συμμετοχή αυτή. Τα εισοδήματα αυτά δεν φορολογούνται κατά τη διανομή ή κεφαλαιοποίηση των κερδών αυτών κατά τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 47 του Ν.4172/2013 .
1.6 Εισόδημα που προκύπτει από τη μεταβίβαση τίτλων από φυσικό πρόσωπο που δεν έχει τη φορολογική του κατοικία στην Ελλάδα
Για το εισόδημα που προκύπτει από τη μεταβίβαση τίτλων από φυσικό πρόσωπο που δεν έχει τη φορολογική του κατοικία στην Ελλάδα, έχουν εφαρμογή τα ακόλουθα:
α) Ο φορολογούμενος που δεν έχει τη φορολογική κατοικία του στην Ελλάδα υπόκειται σε φόρο για το φορολογητέο εισόδημά του που προκύπτει στην Ελλάδα και αποκτάται μέσα σε ορισμένο φορολογικό έτος.
β) Εισόδημα που προκύπτει στην ημεδαπή είναι το εισόδημα από την πώληση ολόκληρης επιχείρησης, εταιρικών μεριδίων ή ποσοστών συμμετοχής, μετοχών, εισηγμένων ή μη ομολόγων και παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων, εφόσον οι παραπάνω τίτλοι έχουν εκδοθεί από ημεδαπή επιχείρηση.
Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι το εισόδημα που αποκτούν τα πιο πάνω πρόσωπα από τη μεταβίβαση τίτλων που έχουν εκδοθεί από ημεδαπή επιχείρηση, υπόκειται σε φόρο ως εισόδημα από πηγή Ελλάδος, με συντελεστή 15%.
Το εισόδημα αυτό θα συμπεριληφθεί στην ετήσια δήλωση φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους στο οποίο έλαβε χώρα η μεταβίβαση των τίτλων στις προθεσμίες που ορίζονται για τα φυσικά πρόσωπα με βάση τις διατάξεις του άρθρου 67, σε ανάλογο κωδικό που θα προβλεφθεί.
Ειδικά για τα φυσικά πρόσωπα που έχουν την κατοικία τους σε κράτος που περιλαμβάνεται στα μη συνεργάσιμα κράτη με βάση το άρθρο 65 του Ν.4172/2013 , η δήλωση φορολογίας εισοδήματος, όπου συμπεριλαμβάνεται το υπόψη εισόδημα, υποβάλλεται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. πριν από την οποιαδήποτε μεταβίβαση και ο φόρος καταβάλλεται εφάπαξ, με βάση την υπουργική απόφαση που εκδίδεται κατ΄εφαρμογή της παρ.7 του άρθρου 67 του Ν.4172/2013 .
Επισημαίνεται, ότι όταν ο δικαιούχος φυσικό πρόσωπο είναι φορολογικός κάτοικος σε κράτος με το οποίο η Ελλάδα έχει συνάψει σύμβαση αποφυγής διπλής φορολογίας, το εισόδημα που προκύπτει από την υπεραξία μεταβίβασης των τίτλων αυτών απαλλάσσεται του φόρου εισοδήματος με βάση τις διατάξεις της παραγράφου 8 του άρθρου 42 του Ν. 4172/2013 , με την προϋπόθεση ότι υποβάλλονται τα δικαιολογητικά που αποδεικνύουν τη φορολογική του κατοικία. Η φορολογική κατοικία στην περίπτωση αυτή αποδεικνύεται με πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας με βάση τα οριζόμενα στην οικεία Σ.Α.Δ.Φ.. Διευκρινίζεται ότι τα εν λόγω πρόσωπα δεν υποχρεούνται σε απόκτηση ελληνικού Α.Φ.Μ. και δεν απαιτείται να υποβάλλουν μηδενική δήλωση από την αιτία αυτή. Περαιτέρω, το πιστοποιητικό φορολογικής κατοικίας το οποίο τεκμηριώνει την απαλλαγή τους, απαιτείται να έχει κατατεθεί στο θεματοφύλακα του εν λόγω προσώπου, καθόσον ο τελευταίος θα είναι υπόχρεος για την απόδειξη της φορολογικής απαλλαγής έναντι της φορολογικής αρχής.
1.7 Συμπλήρωση εντύπων φορολογίας εισοδήματος
Ι. Έντυπο Ε1
Στον υποπίνακα 4Ε (Εισόδημα από υπεραξία μεταβίβασης κεφαλαίου) του εντύπου Ε1 δηλώνεται το εισόδημα που προκύπτει από μεταβιβάσεις τίτλων του άρθρου 42 του Κ.Φ.Ε. που πραγματοποιούνται από επαχθή αιτία.
Στον υποπίνακα αυτόν, επίσης, δεν συμπληρώνεται η υπεραξία από μεταβιβάσεις εισηγμένων μετοχών όταν ο μεταβιβάζων συμμετέχει στην εταιρεία με ποσοστό συμμετοχής μικρότερο του 0,5% ή από μεταβιβάσεις τίτλων που αποτελούν αντικείμενο διαπραγμάτευσης σε οργανωμένη αγορά, οι οποίοι έχουν αποκτηθεί πριν από την 1/1/2009. Τα εισοδήματα αυτά είναι αφορολόγητα και δηλώνονται στον Πίνακα 6 του εντύπου Ε1.Τα κέρδη πώλησης εισηγμένων μετοχών με ποσοστό συμμετοχής μικρότερο του 0,5% και τα κέρδη μεταβίβασης εισηγμένων κινητών αξιών (απόκτηση πριν από 1/1/2009) καταχωρούνται στους κωδικούς 659 - 660 ή 619 - 620.
Παράδειγμα: Φυσικό πρόσωπο αποκτά μετοχές ανώνυμης εταιρείας αξίας 1.000 ευρώ, βάσει πινακιδίου αγοράς, οι οποίες αντιπροσωπεύουν συμμετοχή στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας με ποσοστό μικρότερο του (0,5%). Επιπρόσθετα, καταβάλει προμήθεια της χρηματιστηριακής εταιρείας και λοιπά έξοδα χρηματιστηρίου που συνδέονται με την αγορά τους συνολικού ποσού 200 ευρώ. Στη συνέχεια πουλά τις ως άνω μετοχές έναντι 2.000 ευρώ καθαρή αξία πώλησης και ταυτόχρονα επιβαρύνεται με προμήθεια της χρηματιστηριακής εταιρείας, λοιπά έξοδα χρηματιστηρίου και φόρο επί των χρηματιστηριακών πωλήσεων ποσού 300 ευρώ. Το τελικό πόσο της υπεραξίας που αναγράφει στον κωδικό 659-660 της δήλωσης Ε1 ανέρχεται στο ποσό των 500 ευρώ {(2.000 - 300) - (1.000 + 200)}.
Όσον αφορά την υπεραξία από μεταβίβαση ακινήτων και δεδομένου ότι έχει ανασταλεί μέχρι τις 31/12/2019 η εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 41 του ΚΦΕ , αυτή δεν αναγράφεται.
Κωδικοί 829-830: Συμπληρώνεται το κέρδος από την πώληση τίτλων του άρθρου 42 του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.), όταν οι τίτλοι έχουν εκδοθεί από ημεδαπή επιχείρηση και η υπεραξία τους φορολογείται.
Κωδικοί 865-866: Συμπληρώνεται το κέρδος από την πώληση τίτλων του άρθρου 42 του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.), όταν οι τίτλοι έχουν εκδοθεί από αλλοδαπή επιχείρηση και η υπεραξία τους φορολογείται.
Κωδικοί 871-872: Συμπληρώνεται η ζημία από την πώληση τίτλων του άρθρου 42 του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.), η οποία δύναται να μεταφέρεται για πέντε (5) έτη προκειμένου να συμψηφιστεί με κέρδη από την ίδια αιτία. Ως ζημιά νοείται μόνο αυτή που προκύπτει αποκλειστικά από τίτλους που κατονομάζονται στην παρ. 1 του άρθρου 42 του Κ.Φ.Ε. και όχι από τους τίτλους των οποίων η υπεραξία από τη μεταβίβασή τους απαλλάσσεται της φορολογίας.
Προκειμένου να κριθεί αν το εισόδημα από τη μεταβίβαση τίτλων αποτελεί εισόδημα ημεδαπής ή αλλοδαπής προέλευσης, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της περίπτωσης θ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε..
ΙΙ. Έντυπο Ν
Στον κωδικό 465 αναγράφεται η υπεραξία που προκύπτει από μεταβίβαση εταιρικών ομολόγων που έχουν εκδοθεί κατ΄ εφαρμογή του Ν.3156/2003, καθώς και εταιρικών ομολόγων που έχουν εκδοθεί από εταιρείες με έδρα σε χώρες της Ε.Ε και του ΕΟΧ/ΕΖΕΣ, όπως έχει διευκρινισθεί με την ΠΟΛ.1032/2015 .
Στον κωδικό 466 αναγράφεται η υπεραξία που προκύπτει από εκποίηση μεριδίων ΟΣΕΚΑ (ημεδαπών, Ε.Ε., ΕΟΧ/ΕΖΕΣ), όπως έχει διευκρινισθεί με την ΠΟΛ. 1032/2015 εγκύκλιό μας, καθώς και τα διανεμόμενα κέρδη από μερίδια ΟΣΕΚΑ (ημεδαπών, Ε.Ε., ΕΟΧ/ΕΖΕΣ) με βάση τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ. 1042/2015 .
Για τα ως άνω ποσά, σε περίπτωση διανομής τους από τους δικαιούχους, δεν οφείλεται φόρος νομικού προσώπου, κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων της παρ.1 του άρθρου 47 του Ν.4172/2013 , καθόσον κατισχύουν οι ειδικότερες διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 103 του Ν.4099/2012 , από τις οποίες προκύπτει ότι οι μεριδιούχοι ή μέτοχοι, κατά περίπτωση, των ΟΣΕΚΑ απαλλάσσονται από κάθε φόρο, δεδομένου ότι με την καταβολή του φόρου στο επίπεδο του ΟΣΕΚΑ (ειδικός φόρος επί του ενεργητικού του), εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση των ΟΣΕΚΑ και των μεριδιούχων ή μετόχων του.
Στον ίδιο κωδικό αναγράφεται και το ποσό των μερισμάτων που εισπράττουν νομικά πρόσωπα ή νομικές οντότητες από εταιρίες επενδύσεων σε ακίνητη περιουσία του Ν.2778/1999, για τα οποία επίσης δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 47 του Ν.4172/2013 σε περίπτωση τυχόν διανομής τους κατά το τρέχον φορολογικό έτος (σχετ. το αριθ. ΔΕΑΦ Β 1097106 ΕΞ2016/24.6.2016).
Επισημαίνεται ότι η τυχόν ζημία από εκποίηση μεριδίων ΟΣΕΚΑ, θα πρέπει να καταχωρηθεί στην κατάσταση φορολογικής αναμόρφωσης ως μη εκπιπτόμενη δαπάνη.
1.8 Παράδειγμα
Ι. Δεδομένα
O μέτοχος Α της μη εισηγμένης Ανώνυμης Εταιρείας παρουσιάζει τα παρακάτω στοιχεία:
Γεγονός 1
Απόκτηση 5.000 μετοχών την 1/6/2010 με αξία μετοχής 30 ευρώ. Τα ίδια κεφάλαια της Α.Ε. κατά την ημερομηνία αυτή είναι 2.000.000 ευρώ και το σύνολο των μετοχών είναι 50.000.
Γεγονός 2
Αύξηση μετοχικού κεφαλαίου στις 15/12/2015. Ο συνολικός αριθμός των μετοχών μετά την αύξηση ανέρχεται σε 80.000 μετοχές με αξία 30 ευρώ ανά μετοχή. Ο μέτοχος Α αποκτά επιπλέον 10.000 μετοχές. Στο ισοζύγιο του Νοεμβρίου 2015 τα ίδια κεφάλαια ανέρχονται σε 3.000.000 ευρώ. Δεν επήλθε καμιά μεταβολή στους λογ. 40, 41, 42 και 43 από το διάστημα 1/12/2015 έως 15/12/2015.
Γεγονός 3
Μείωση μετοχικού κεφαλαίου στις 30/12/2017. Ο συνολικός αριθμός των μετοχών παραμένει 80.000 μετοχές. Η αξία τους ανέρχεται σε 20 ευρώ ανά μετοχή. Ο μέτοχος Α δεν μεταβάλλει τον αριθμό των μετοχών που έχει στην κατοχή του. Στο ισοζύγιο του Νοεμβρίου2017 τα ιδία κεφάλαια ανέρχονται σε 1.400.000 ευρώ. Οι λογ. 40, 41, 42 και 43 κατά το διάστημα 1/12/2017 έως 30/12/2017 μεταβλήθηκαν κατά 100.000 ευρώ (αύξηση του πιστωτικού υπολοίπου τους).
Γεγονός 4
Ο μέτοχος Α στις 30/5/2020 αποφασίζει να πουλήσει 7.000 μετοχές. Το συνολικό ποσό που λαμβάνει ανέρχεται σε 200.000 ευρώ. Στο ισοζύγιο του Απριλίου 2020 τα ιδία κεφάλαια ανέρχονται σε 3.800.000 ευρώ. Οι λογ. 40, 41, 42 και 43 κατά το διάστημα 1/5/2020 έως 30/5/2020 μεταβλήθηκαν κατά 200.000 ευρώ (αύξηση του πιστωτικού υπολοίπου τους).
ΙΙ. Ανάλυση
Με βάση τα παραπάνω προκύπτει ο παρακάτω πίνακας:
| Αξία Κτήσης | ||||||||||||
| Βάσει συναλλαγής | Βάσει Ιδίων Κεφαλαίων | |||||||||||
| Ημ/νία | Αιτιολογία | Πλήθος Μτχ συναλλαγής | Σύνολο Μτχ | Αξία Μτχ συναλλαγής σε ευρώ | Αξία μτχ βάσει Συμφωνητικό / ον. Αξία - (α) | Ίδια Κεφάλαια | Αξία Μτχ βάσει ΙΚ | Αξία συναλλαγής βάσει ΙΚ - (β) | Αξία κτήσης (το μικρότερο μεταξύ (α) και (β)) | |||
| 1/6/2010 | Γεγονός 1- Απόκτηση Μετοχικού Κεφαλαίου ως Καταστατικό | 5.000 | 50.000 | 30,00 | 150.000,00 | 2.000.000,00 | 40,00 | 200.000,00 | 150.000,00 | |||
| 15/12/2015 | Γεγονός 2- Αύξηση Μετοχικού Κεφαλαίου | 10.000 | 80.000 | 30,00 | 300.000,00 | 3.000.000,00 | 37,50 | 375.000,00 | 300.000,00 | |||
| 30/12/2017 | Γεγονός 3 - Μείωση Μετοχικού Κεφαλαίου | 15.000 | 80.000 | 20,00 | 150.000,00 | 1.500.000,00 | 18,75 | 281.250,00 | -150.000,00 | |||
| Συνολική αξία κτήσης | 300.000,00 | |||||||||||
| Αξία πώλησης | ||||||||||||
| Βάσει συναλλαγής | Βάσει Ιδίων Κεφαλαίων | |||||||||||
| Ημ/νία | Αιτιολογία | Πλήθος Μτχ συναλλαγής | Σύνολο Μτχ | Αξία Μτχ συναλλαγής σε ευρώ | Αξία μτχ βάσει Συμφωνητικό / ον. Αξία - (α) | Ίδια Κεφάλαια | Αξία Μτχ βάσει ΙΚ | Αξία συναλλαγής βάσει ΙΚ - (β) | Αξία πώλησης (το μεγαλύτερο μεταξύ (α) και (β)) | |||
| 30/5/2020 | Γεγονός 4 - Πώληση μετοχών | 7.000 | 80.000 | 28,57 | 200.000,00 | 4.000.000,00 | 50,00 | 350.000,00 | 350.000,00 | |||
| Αξία πώλησης | 350.000,00 | |||||||||||
ΙΙΙ. Διευκρινίσεις
Γεγονός 1
Ως αξία κτήσης των 5.000 μετοχών για τον Α στις 1/6/2010 λαμβάνεται η μικρότερη μεταξύ της τιμής που προκύπτει βάσει του συμφωνητικού της 1/6/2010 και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία:
• Βάσει συμφωνητικού: 150.000 ευρώ.
• Βάσει ιδίων κεφαλαίων:
Αξία κτήσης κάθε μετοχής: 2.000.000 /50.000 (σύνολο μετοχών) = 40 ευρώ.
Αξία κτήσης 5.000 μετοχών: 5.000 x 40 = 200.000 ευρώ.
Επομένως, ως αξία κτήσης των 5.000 μετοχών λαμβάνεται το ποσό των 150.000 ευρώ.
Γεγονός 2
Ως αξία των 10.000 μετοχών για τον Α στις 15/12/2015 λαμβάνεται η μικρότερη μεταξύ της αξίας που αντιστοιχεί στον αριθμό των μετοχών που αγοράζονται και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία:
• Βάσει συμφωνητικού αγοράς μετοχών:ονομαστική αξία x αριθμός αγοραζόμενων μετοχών = 30 x10.000 = 300.000 ευρώ.
• Βάσει ιδίων κεφαλαίων:
Αξία κάθε μετοχής: 3.000.000/80.000 (σύνολο μετοχών) = 37,50 ευρώ.
Αξία 10.000 μετοχών: 10.000 x 37,50 = 375.000 ευρώ
Επομένως, ως αξία των 10.000 μετοχών λαμβάνεται το ποσό των 300.000 ευρώ.
Γεγονός 3
Η συναλλαγή που έλαβε χώρα στις 30/12/2017 είχε ως αποτέλεσμα τη μείωση της αξίας κτήσης των μετοχών που κατέχει ο Α, συνολικά 15.000 μετοχές x 10 = 150.000 ευρώ. Το ποσό αυτό συγκρίνεται με τη αξία βάσει ιδίων κεφαλαίων κατά το χρόνο εκείνο, ήτοι 1.500.000/80.000 (σύνολο μετοχών) = 18,75 ευρώ.
Αξία 400 μετοχών: 15.000 x 18,75 = 281.250 ευρώ.
Επομένως, ως αξία των 15.000 μετοχών λαμβάνεται το ποσό των 150.000 ευρώ. Κατά τον προσδιορισμό της αξίας κτήσης το ποσό αυτό αφαιρείται.
Γεγονός 4
Ως αξία πώλησης των 7.000 μετοχών για τον Α λαμβάνεται η μεγαλύτερη μεταξύ της τιμής που προκύπτει βάσει του συμφωνητικού της 30/5/2020 και βάσει των ιδίων κεφαλαίων της εταιρείας την ίδια ημερομηνία:
• Βάσει συμφωνητικού: 200.000 ευρώ.
• Βάσει ιδίων κεφαλαίων:
Αξία πώλησης κάθε μετοχής: 4.000.000/80.000 (σύνολο μετοχών) = 50 ευρώ.
Αξία πώλησης 7.000 μετοχών: 7.000 x 50 = 350.000 ευρώ.
Επομένως, ως αξία πώλησης των 7.000 μετοχών λαμβάνεται το ποσό των 350.000 ευρώ.
IV. Υπολογισμός υπεραξίας και φόρου
Με βάση τα παραπάνω προκύπτει υπεραξία 50.000 ευρώ και φόρος 7.500 ευρώ.
| ΥΠΕΡΑΞΙΑ | |
| Αξία πώλησης | 350.000,00 |
| Αξία κτήσης | 300.000,00 |
| Υπεραξία | 50.000,00 |
| Συντελεστής | x 15% |
| Φόρος | 7.500,00 |
Το κείμενο αποτελεί το πρώτο μέρος του άρθρου των κ.Νικόλαου Παπαγιάννη και κ. Γιώργου Παπαδόπουλου με τίτλο «Προσδιορισμός και φορολόγηση υπεραξίας μεταβίβασης τίτλων» που δημοσιεύθηκε στο τεύχος Σεπτεμβρίου 2020 του περιοδικού Epsilon7.
Δεν υπάρχουν σχόλια:
Δημοσίευση σχολίου